Возмещаемая Стоимость

МСФО: как провести тест на обесценение активов

Возмещаемая Стоимость

30.09.2020

Тестировать активы на обесценение предписывает стандарт МСФО (IAS) 36. По причине трудоёмкости процедуры проводить тест в конце каждого отчётного периода не требуется. Но на каждую отчётную дату нужно проверить наличие признаков обесценения (МСФО 36, П.12).

Источники информации можно разделить на внешние и внутренние (Таблица 1).

Таблица 1. Источники информации.

ВнешниеВнутренние
  • наблюдаемые признаки того, что стоимость актива в течение периода снизилась значительно больше, чем ожидалось с течением времени или при обычном использовании;
  • балансовая стоимость чистых активов предприятия превышает его рыночную капитализацию;
  • для предприятия или на рынке, для которого предназначен актив, в течение периода произошли или могут произойти значительные изменения с неблагоприятными последствиями:
    • экономические,
    • рыночные,
    • правовые условия;
  • рыночные нормы прибыли на инвестиции повысились в течение периода, и такой рост, вероятно, будет иметь существенные неблагоприятные последствия для ставки дисконтирования, используемой при расчете ценности использования и возмещаемой стоимости актива.
  • есть признаки морального устаревания или физической порчи актива;
  • из внутренней отчетности следует, что экономическая эффективность актива хуже или будет хуже, чем ожидалось;
  • в отношении интенсивности и способа использования актива в течение периода произошли или предположительно могут иметь место в ближайшем будущем значительные изменения, имеющие неблагоприятные последствия для предприятия:
    • простой актива,
    • планы по прекращению или реструктуризации деятельности, к которой относится актив,
    • планы по выбытию актива до ранее запланированной даты,
    • реклассификация срока службы актива с неопределенного на определенный.

При проверке на обесценивание постарайтесь не объединять активы в группы. Оптимальный вариант — единичная проверка.

Обесценения актива по стандартам МФСО: 6 шагов

Для обесценения актива можно придерживаться пошагового алгоритма.

1. Определите активы, которые нужно тестировать на обесценение.

Чтобы понять, стоит ли тестировать актив на обесценение, нужно проанализировать внутренние и внешние признаки и определить степень чувствительности к ним активов.

Измениться в негативную сторону могут внешние условия осуществления деятельности: может поменяться правовая среда, появятся новые конкуренты, или вырастут рыночные ставки процентов.

Внутренние изменения чреваты падением эффективности использования актива или его физическим повреждением

Вне зависимости от того, выявлены признаки обесценения или нет, необходимо ежегодно проверять:

  • нематериальный актив, который еще не имеется в наличии для использования (НИОКР);
  • нематериальный актив с неопределенным сроком службы;
  • гудвилл, приобретенный в результате объединения бизнеса.

2. Рассчитайте возмещаемую стоимость актива.

Возмещаемая стоимость актива — это наибольшая из двух величин:

  • дисконтированная стоимость будущих потоков денежных средств, которые ожидается получить от актива как в результате продолжения использования, так и последующего отчуждения (ценность использования актива);
  • справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу.

Ценность использования отражает оценки конкретной организации, а справедливая стоимость — расчётные оценки и сведения, имеющиеся у хорошо осведомленных и желающих совершить такую операцию покупателей и продавцов.

Оптимальный вариант — не объединять активы на обесценение в группы, а проверять их пообъектно, либо в составе единицы, генерирующей денежные потоки (ЕГДП).

3. Определите убыток по обесценению.

Убыток возникает, когда ЕГДС или балансовая стоимость актива выше возмещаемой стоимости. В отчёте о финансовом положении стоимость актива нужно уменьшить на сумму убытка от обесценения. Если это нематериальный актив или основное средство, потребуется пропорционально уменьшить сумму накопленной амортизации.

4. Признайте убыток от обесценения.

Убыток от обесценения (как и сумму его восстановления) следует признать в составе прибыли или убытка за период. Обычно его отражают отдельной строкой в составе прочих расходов с раскрытием соответствующей информации в пояснениях к финансовой отчетности.

Обратите внимание:

  • если ранее актив переоценивался, убыток от обесценения нужно признать в составе прочей совокупной прибыли и представить в резерве по переоценке в части, где сумма убытка покрывает величину признанной ранее дооценки того же актива;
  • если убыток от обесценения больше накопленной дооценки, разницу нужно отнести на финансовый результат;
  • убыток от обесценения ЕГДС нужно распределить между активами, которые входят в эту генерирующую единицу. Прежде всего убыток нужно отнести на гудвилл, а оставшуюся часть распределить пропорционально их балансовой стоимости на другие активы в составе ЕГДС. Стоимость актива нельзя

Стоимость актива нельзя списать ниже его справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу и нуля.

5. Проанализируйте ситуацию после отчётной даты.

При тестировании на обесценение в следующем отчётном периоде обязательно нужно учесть ситуацию на рынке. Также потребуется раскрыть информацию в примечаниях к финансовой отчётности.

Чтобы выявить показатели того, что признанные ранее суммы убытков от обесценения нужно восстановить, не забудьте оценить ситуацию на следующую отчётную дату.

Исключением будет гудвилл. Восстановить эту сумму нельзя ввиду особенностей международных стандартов финансовой отчётности (МСФО).

6. Подготовьте раскрытия.

Анализ и расчёты по проведению теста нужно задокументировать и раскрыть данные:

  • критерии необходимости обесценения;
  • способ расчёта ценности использования актива и справедливой стоимости;
  • суммы убытков;
  • описание единицы, генерирующей денежные потоки, способ её определения и оценки;
  • анализ чувствительности, показывающий, как изменение допущений, использованных в расчете, повлияет на сумму обесценения.

Особенности обесценения активов в 2020 году

Во время кризисов предпочтительнее другой способ тестирования на обесценивание активов. Он отражен в Приложении А к стандарту МСФО и в 2020 году будет более приемлемой методикой для расчетов.

Этот способ называется «метод ожидаемого потока денежных средств». Он позволяет просчитывать все варианты денежных потоков с применяемыми к ним дисконтными ставками на основе вероятности их наступления.

Проводя тест на обесценение активов, важно выбрать единицу, генерирующую денежные потоки, и планы руководства на возможность реализации активов.

Например, генерирующей единицей является магазин. В связи с карантином компания запланировала закрыть 3 точки из 40 имеющихся. Значит, эти 3 магазина надо обесценить, а по остальным 37 построить тест по «ожидаемым потокам». Применить в тесте прогнозирование их открытия и восстановление выручки, определив сроки восстановления. 

Источник: https://www.fcaudit.ru/blog/msfo-kak-provesti-test-na-obestsenenie-aktivov/

МСФО, Дипифр

Возмещаемая Стоимость

Международный  стандарт IAS 36 «Обесценение активов» был принят в 1998 году. Аналога в РСБУ до сих пор нет, что является принципиальным отличием в учете активов по российским и международным правилам. цель этого стандарта МСФО — исключить завышение балансовой стоимости внеоборотных (долгосрочных) активов.

Балансовая стоимость внеоборотных активов — это историческая стоимость, скорректированная на сумму бухгалтерской амортизации, которая является оценочной величиной и только приближенно отражает изменение стоимости активов с течением времени.

Между тем инвесторов, которые являются главными пользователями финансовой отчетности, интересуют не абстрактные цифры стоимости, а экономические выгоды, которые могут принести активы в будущем.

Стандарт МСФО IAS 36 «Обесценение активов» обеспечивает уверенность, что величина экономических выгод от активов, отраженных в отчетности, не будет завышена.

Текст стандартов МСФО на русском языке опубликован не только на официальном сайте Минфина (ссылка есть внизу статьи), но и на многих интернет-ресурсах. Однако читать оригинальный текст стандартов довольно утомительно, поскольку они написаны профессиональным языком документов.

Я попробую в данной статье изложить суть стандарта понятным языком.

Для профессиональных суждений в процессе подготовки реальной отчетности необходимо, конечно же, обращаться к оригинальному тексту как самого стандарта, переведенного на русский язык, так и ко всем дополнениям и разъяснениям, которые обычно на русский язык не переводятся.

Соискателям диплома Дипифр стоит обратить внимание на МСФО 36 как в декабрьскую сессию 2015 года, так и в будущем. Этот стандарт до сих пор ни разу не тестировался действующим экзаменатором Полом Робинсом на экзамене Дипифр. Но такая же история до июня 2015 года была со стандартом МСФО 41 «Сельское хозяйство», а в июне 2015 вопрос по МСФО 41 появился сразу на 12 баллов.

Экономический смысл проверки активов на обесценение

Согласно МСФО 36 «Обесценение активов» актив не может быть отражен в отчете о финансовом положении в большей сумме, чем его возмещаемая стоимость. Если балансовая стоимость актива не может быть полностью возмещена через его продолжающееся использование или через продажу, то должно быть признано обесценение такого актива (убыток в ОПУ).

Индикаторы обесценения активов

Стандарт МСФО IAS 36 предписывает проводить тест на обесценение активов (об этом чуть ниже). Проведение такого теста является довольно трудоемкой процедурой, поэтому в стандарте нет требования проводить его в конце каждого отчетного периода.

Тест на обесценение активов должен проводиться при наличии индикаторов обесценения. На каждую отчетную дату компания должна определить, есть ли такие индикаторы (МСФО 36, П.12).

Индикаторы обесценения делятся на внешние и внутренние в зависимости от того, где находится источник информации

Внешние источники информации

  • в течение периода рыночная стоимость актива снизилась значительно больше, чем ожидалось с течением времени или при обычном использовании.
  • значительные изменения.. в технических, рыночных, экономических или правовых условиях, в которых предприятие осуществляет деятельность, или на рынке, для которого предназначен актив.
  • рыночные процентные ставки повысились в течение периода (следовательно повысилась ставка дисконтирования, используемая при расчете ценности использования)
  • балансовая стоимость чистых активов предприятия превышает его рыночную капитализацию (другими словами стоимость компании в финансовой отчетности стала больше, чем стоимость компании на бирже)

Внутренние источники информации

  • признаки морального устаревания или физической порчи актива.
  • значительные изменения.. произошли в течение периода или произойдут в ближайшем будущем: простой актива, планы по прекращению или реструктуризации деятельности, к которой относится актив, планы по выбытию актива до ранее запланированной даты, а также реклассификация срока службы актива с неопределенного на определенный.
  • из внутренней отчетности явствует, что экономическая эффективность актива хуже или будет хуже, чем ожидалось.

Независимо от того, существуют или какие-либо признаки обесценения, необходимо ежегодно проверять на обесценение:

  1. нематериальный актив с неопределенным сроком службы,
  2. нематериальный актив, который еще не имеется в наличии для использования (НИОКР),
  3. приобретенный в результате объединения бизнеса гудвил.

Тест на обесценение активов МСФО

Тест на обесценение означает определение возмещаемой стоимости актива и сравнение ее с стоимостью.

Возмещаемая стоимость актива – это наибольшее из:

  • Справедливой стоимости актива за вычетом затрат на продажу
  • Ценности использования актива, что представляет собой дисконтированную стоимость будущих денежных потоков, которые будут получены от использования актива.

а) Если балансовая стоимость > возмещаемой, то актив обесценился. Сумма превышения – это и есть убыток от обесценения, который относится либо на ОПУ, либо на резерв переоценки.

б) Если балансовая стоимость < возмещаемой, то обесценения нет, и, следовательно, корректировок в отчетности тоже нет.

Если понятие справедливой стоимости более-менее ясно, то ценность использования — это новый термин, который появляется в МСФО с введением стандарта «Обесценение активов».

Что такое возмещаемая стоимость? Если вы владеете активом, то вы можете его либо использовать, либо продать. Решение, что делать с активом, зависит от того, сколько выгод (денежных средств) вы получите в том или ином случае.

В большинстве случаев ценность использования актива превышает справедливую стоимость его продажи, поэтому выгоднее актив не продавать, а потреблять генерируемые им экономические выгоды.

Но если вы не знаете, как использовать актив с выгодой, а цена его продажи для вас привлекательнее, то лучше будет его продать тому, кто сумеет извлечь из актива больше пользы.

Ценность использования — это приведенная стоимость будущих денежных потоков от актива.

Чтобы определить ценность использования актива, нужно предсказать все денежные потоки, которые вы получите от актива в будущем и продисконтировать их к сегодняшнему моменту. Фраза «все будущие потоки» означает, что надо принять во внимание как денежные притоки, так и денежные оттоки, связанные как с использованием актива, так и с его выбытием в будущем.

Например, если вы покупаете вторую квартиру для сдачи ее в аренду (при этом у вас есть квартира для проживания), то ценность использования этой второй квартиры для вас будет равна приведенной стоимости будущей арендной платы за минусом коммунальных расходов в течение всего срока использования плюс приведенная стоимость чистого денежного потока от продажи этой квартиры в будущем.

Оценка возмещаемой стоимости — надо читать стандарт

В МСФО 36 уделено большое внимание расчету как возмещаемой стоимости в целом, так и ценности использования в частности, поскольку возмещаемая стоимость является краеугольным камнем данного стандарта.

Чтобы определить справедливую стоимость актива за минусом расходов на продажу нужно обращаться к стандарту МСФО IFRS 13. Обращаю внимание, что пункты 25-27 стандарта МСФО 36 были удалены с выходом IFRS 13, но в русском переводе, который опубликован на сайте Минфина, они еще остались, так как перевод был сделан раньше внесения изменений в МСФО в отношении справедливой стоимости.

Определение ценности использования актива занимает существенную часть МСФО 36. Как оценить будущие денежные потоки от актива расписано в 20 параграфах стандарта и ещё 4 параграфа относятся к выбору ставки дисконтирования.

Кроме того, есть приложение А, которое объясняет как нужно дисконтировать ожидаемые денежные потоки для расчета ценности использования. Это приложение переведено на русский язык. К сожалению, на этом перевод на русский язык заканчивается.

Оригинал стандарта МСФО 36 содержит еще приложение С, Основы для выводов и иллюстративные примеры, и все три эти непереведенных части по объему не уступают той части стандарта, которая была переведена на русский язык.

Если вам доведется оценивать возмещаемую стоимости актива для проведения теста на обесценение МСФО, то вам придется внимательно прочитать всё, что написано по этому поводу в МСФО 36. В этом случае вы сможете оценить, насколько это трудоемкое занятие, и почему тест на обесценение проводится не каждый отчетный период, а только при наличии признаков обесценения актива.

Перевод стандарта МСФО 36 размещен на сайте Минфина. Его можно найти по ссылке:

http://www.minfin.ru/ru/perfomance/accounting/mej_standart_fo/docs/

Данная ссылка ведет на страницу, где размещены все, имеющиеся в наличии, переводы документов МСФО, нужный стандарт можно найти, пролистав страницу вниз.

Иллюстративная задача на расчет обесценения актива

Компания Альфа провела проверку своих активов на предмет обесценения. Есть основания полагать, что стоимость некоторого производственного оборудования необратимо снизилась. Продукция, произведенная с использованием этого оборудования, продавалась ниже себестоимости.

Балансовая стоимость оборудования на конец отчетного периода составляет 290,000 долларов, а справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу оценивается в 120,000 долларов. Ожидаемые чистые денежные поступления от использования данного оборудования в течение следующих 3 лет составляют 100 000 долларов в год.

Для расчетов дисконтированной стоимости следует использовать процентную ставку 10%.

Есть ли в данном случае обесценение оборудования? Как его следует отразить в финансовой отчетности Альфы?

Решение

1) Поскольку есть признаки обесценения оборудования (продажа продукции ниже себестоимости = экономическая эффективность актива неудовлетворительная), необходимо провести тест на обесценение.

2) Тест на обесценение — сравнение балансовой стоимости производственного оборудования с его возмещаемой суммой.

2) Возмещаемая сумма представляет собой наибольшую из двух величин: справедливую стоимость актива за вычетом затрат на продажу и его ценности использования.

4) Справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу равна 120,000.

5) Ценность использования равна дисконтированной стоимости будущих денежных потоков от актива  — 248,685 долларов. Фактор (коэффициент) дисконтирования для 1,2 и 3-го года можно взять из таблицы дисконтирования, на экзамене Дипфир эти цифры будут даны.

Денежный потокФактор дисконтированияДисконтированная сумма
100’0000,909190’909
100’0000,826482’645
100’0000,751375’131
248’685

6) 248,685 > 120,000. Таким образом, возмещаемая сумма равна 248,685 долларов.

7) Поэтому компания Альфа должна списать стоимость актива до его ценности использования и признать убыток на сумму 41,315 (= 290,000 – 248,685) в ОПУ.

Дт Убыток от обесценения Кт ОС (оборудование) – 41,315

  • ОФП: основные средства — 248,685
  • ОСД: убыток от обесценения — 41,315

МСФО 36 является одним из наиболее объемных стандартов МСФО и его рассмотрение невозможно в рамках одной статьи — она бы получилась слишком длинной. В данной статье я не касалась таких вопросов: где отражаются убытки от обесценения, что такое ЕГДС, обесценение гудвила, восстановление убытка от обесценения и раскрытие информации. Планирую это сделать в следующих публикациях.

Другие статьи из раздела «Стандарты МСФО»

Вернуться на главную страницу

Источник: http://msfo-dipifr.ru/msfo-ias-36-obescenenie-aktivov-ponyatnym-yazykom-chast-1/

Финансовые активы компаний: Часть 2. Отражение в МСФО

Возмещаемая Стоимость

Стандарты МСФО, в отличие от РСБУ, требуют отражать в балансе все финансовые вложения и активы, в том числе, производные инструменты в учете операций хеджирования.

Для учета межфирменных инвестиций в МСФО есть своя классификация по критерию процентной доли владения, и для каждой группы предусмотрен свой порядок оценки и учета:

  • 50%    — вложения в дочерние компании,
  • 50% — инвестиции в совместные предприятия (англ. Business Combinations или Joint Venture).

Финансовые активы оцениваются по рыночной стоимости, а инвестиции в зависимые организации— по первоначальной стоимости. Однако некоторые финансовые активы могут быть оценены и по справедливой стоимости, если имеется намерение некоторое время получать прибыль от них, а не продавать в ближайшем будущем.

Финансовый результат по тем активам, которые оцениваются по справедливой стоимости, отражается в составе чистой прибыли или убытка. А доход или убыток от инвестиций в инструменты, оцениваемые по справедливой стоимости, отражается через прочий совокупный доход.

Компании, отчитывающиеся по МСФО, обязаны на каждую отчетную дату проводить проверку на наличие признаков обесценения финансовых активов, таких как, например, неисполнение обязательств по контракту, технический дефолт контрагента или иные события, которые свидетельствуют о возросших рисках банкротства.  Суммы убытка от обесценения (как разница между последней и возмещаемой стоимостью) уменьшает балансовую стоимость финансовых активов и отражается в отчете о прибылях и убытках.

Финансовые инструменты

Учет финансовых инструментов по МСФО (IFRS 9) ведется в зависимости от бизнес-модели компании и характера дохода, получаемого от них.

Всего по новым стандартам МСФО выделяют три категории финансовых инструментов:

  • учитываемы по амортизируемой стоимости с учетом обесценения (займы, дебиторская задолженность, и иные инвестиции, удерживаемые до погашения),
  • учитываемые по справедливой стоимости через прибыли и убытки,
  • учитываемые одновременно по амортизированной и по справедливой стоимости через собственный капитал.

Производные финансовые инструменты также обязательны для отражения в составе финансовых активов, несмотря на то, что их первоначальная оценка (по справедливой стоимости) равна нулю, т.к. для заключения, например, валютного форварда, никаких первоначальных инвестиций не потребуется, а все расчеты между сторонами будут осуществляться в будущие периоды.

Однако впоследствии стоимость этого контракта начнет меняться в зависимости от изменения базового актива (например, котировки валютной пары, если речь идет о валютном деривативе). Поэтому на каждую последующую отчетную дату после введения в учет нового производного финансового инструмента осуществляется оценка его справедливой стоимости.

Например, в случае простых форвардных контрактов, справедливая стоимость определяется как разница между текущим форвардным курсом и курсом сделки, умноженная на номинальное значение базового актива.

Валютные форварды и свопы в МСФО относятся к финансовым инструментам хеджирования справедливой стоимости и ее изменение отражается в отчете о прибылях и убытках.

В случае если инструмент используется для хеджирования будущих денежных потоков (например, речь идет об активах с плавающей ставкой, то положительное изменение их стоимости отражается в капитале как часть прочего совокупного финансового результата, а убыток сразу признается в составе отчета о прибылях и убытках.

Финансовые вложения

Учет финансовых вложений, т.е. финансовых активов, приносящих компании доход в форме дивидендов или процентных платежей, рассматриваются в стандартах МСФО 25 «Инвестиции», 32 «Финансовые инструменты: представ­ление и раскрытие информации» и в 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

В МСФО выделяются следующие категории финансовых вложений, от принадлежности к которой зависит и порядок их отражения в отчетности:

1/ Инвестиции, не имеющие рыночной стоимости.

Например, займы, ссуды и дебиторская задолженность, которые отражаются в составе финансовых активов. Кстати сказать, по МСФО выданные компанией беспроцентные займы (например, дочерним организациям) также обязательно раскрываются в составе финансовых активов.

2/ Инвестиции, имеющие рыночную стоимость:

  • предназначенные для перепродажи (Trading Securities или Held-for-Trading —HFT): реализованный и нереализованный финансовый результат по ним отражается в составе отчета о прибылях и убытках, а стоимость — по текущей рыночной цене. Сюда относятся долговые и долевые ценные бумаги (акции и облигации), которые компания планирует продать в течение ближайших 90 дней.
  • удерживаемые до погашения (Held-to-Maturity — HTM) —  чаще всего это облигации. Они отражаются в балансе по амортизационной стоимости: себестоимости с амортизацией дисконта или премии. Реализованные доходы по ним (например, выплата купона) отражается в составе чистой прибыли. Изменение справедливой стоимости по ним не отражается как часть финансового результата компании, за исключением случаев обесценения актива (с последующим его списанием).
  • доступные для продажи (Available-for-Sale — AFS): это те активы, которые не относятся ни к первой, ни ко второй категории. В составе чистой прибыли отражаются только реализованные процентные доходы и дивиденды по ним (как и в предыдущей категории нереализованные доходы или убытки на финансовый результат компании не влияют), и, в отличие от HTM, эти ценные бумаги отражаются на балансе по текущей рыночной стоимости на дату составления отчетности. При этом разница между предыдущей оценкой рыночной стоимости и себестоимостью отражается не в отчете о прибылях и убытках, а напрямую в собственном капитале компании как нереализованные доходы/расходы от переоценки инвестиций.

Источник: https://zen.yandex.ru/media/id/5ad880039e29a252e4838439/finansovye-aktivy-kompanii-chast-2-otrajenie-v-msfo-5b885e5bc00b4400a910af8d

Все термины
Добавить комментарий

;-) :| :x :twisted: :smile: :shock: :sad: :roll: :razz: :oops: :o :mrgreen: :lol: :idea: :grin: :evil: :cry: :cool: :arrow: :???: :?: :!: